律师视角

虚开增值税专用发票罪的量刑，在《刑法》第205条如是表述“虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处二万元以上二十万元以下罚金；虚开的税款数额较大或者有其他严重情节的，处三年以上十年以下有期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金；虚开的税款数额巨大或者有其他特别严重情节的，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金或者没收财产。单位犯本条规定之罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，处三年以下有期徒刑或者拘役；虚开的税款数额较大或者有其他严重情节的，处三年以上十年以下有期徒刑；虚开的税款数额巨大或者有其他特别严重情节的，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑。”

虚开的税额多少谓之达到刑事立案标准？多少又谓之较大、谓之巨大？何为严重情节？何为特别严重情节？ 1996年最高人民法院出台的《关于适用＜全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定＞的若于问题的解释》(以下简称1996《解释》)对此有明确规定，该解释总结了三档量刑的数额和情节标准，此后历次《刑法》修订以及最高法并没有新的数额情节具体标准再出台。因此，20年来司法实务中基本上是按照1996《解释》规定的数额和情节标准执行，列表如下：

将虚开税额换算成开票金额（含税）如下：

即是说虚开专票，开票金额不到7万就已经达到起刑点，开票金额不到70万的就可以判3年以上10年以下，开票金额350万的量刑就在10年以上了。如今的公司多数年交易额在千万亿元以上，因此一旦案发，几乎面临的都是10年以上的量刑，大家的小心脏还真受不了。笔者办理的一个案件指控虚开税额400万，会见企业老板时，他告诉我当他了解到虚开增值税专用发票罪的严重后果时，背脊发凉，岂非牢底要坐穿？！整个人都瘫软了。另一个案件指控的虚开税额300万，检察院的量刑建议书就是13年—17年。还有一个案件，虚开税额30多万，一审法官适用导致国家损失30万以上属于有其他严重情节，判了人家10年，幸好二审按虚开金额改判为3年6个月。因此，虚开增值税发票犯罪绝对是一个吓坏人的罪，一个会让企业人财两空的罪，几乎就是一个灭顶之罪。

1996年到现在已经整整20年，20年前的1万和现在的1万绝不是同一个价值和概念了，我们大家直观的感觉通货膨胀应该有10倍以上。上网查了一下，1996年全年城镇人均可支配收入为4839元，2015年城镇居民人均可支配收入31195元，20年时间上涨7倍。刑事罪名涉及按金额区分量刑档次的犯罪，这些年来金额几乎都有随之上调。《刑九》后，贪污贿赂犯罪以前是5000元立案，现在是3万元，上涨6倍；以前10万以上量刑10年起，现在是300万以上，上涨30倍。但是虚开增值税专用发票罪，20年来一分钱也没涨过。

《刑法》第204条骗取出口退税罪，这个罪就是虚假出口，凭据增值税专用发票退税；虚开增值税专用发票罪是虚假采购，凭据增值税专用发票抵税。因此，这两个罪与增值税专用发票密切相关，甚至在涉及出口业务中，往往发生犯罪竞合，究竟以哪个罪名指控定罪，同样的情节不同的办案机关的处理都不一样。关于骗取出口退税罪，最高人民法院于2002年9月17日发布了《关于审理骗取出口退税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》，明确：骗取国家出口退税款５万元以上的，为刑法第二百零四条规定的“数额较大”；骗取国家出口退税款５０万元以上的，为刑法第二百零四条规定的“数额巨大”；骗取国家出口退税款２５０万元以上的，为刑法第二百零四条规定的“数额特别巨大”。即是说，出口骗税罪骗取税款5万以上就立案，骗取税款50万不到250万量刑5年以上10年以下，骗取税款250万以上量刑10年以上。两罪对比列表如下：

笔者认为，出口骗税罪是将国库里的税通过欺骗手段骗取出来，因此，如果论明知故意、主观恶性无疑是板上钉钉的。而虚开增值税专用发票罪，是在税款还没进去国库之前，企业抵扣应交税款后少交税，可见手段上远远没有出口骗税罪恶劣。而且，实务中虚开增值税专用发票罪具体个案情况更加复杂，相当案件并不是是以偷税为目的，甚至根本就没有国家税收受损的结果发生，当事人主观恶性小甚至根本就没有。然而，两个司法解释下，明显出口骗税罪的量刑比虚开增值税专用发票罪更轻，或者说相同的税额，增值税专用发票罪量刑更重甚至是重得多，虚开增值税专用发票罪税额50多万就判10年，而这个税额在出口骗税罪中只需要判5年。接触一案，法官因此认为需择一重罪处理，检察院指控的是出口骗税罪，法官非要更改按虚开增值税专用发票罪定罪。

1996《解释》的虚开增值税专用发票罪量刑标准明显没有与时俱进，而且还很不合理，因此，有些地方高院有自己的一套标准。比如，上海高院将单位犯罪的量刑标准提高5倍，但这只是上海的福利，其他省份的法院不认。笔者了解到某省高院的会议纪要，将省内分为一类、二类地区，比如10年以上的档次，一类地区的虚开税额是250万，二类地区的虚开税额是150万。2012年宁夏出台《办理虚开增值税专用发票刑事案件有关问题意见》，区分个人犯罪单位犯罪的不同标准，估计量刑标准比高院1996解释有大幅度提高，但网络上遍寻不得。总之，即使有些省份有自己的操作标准，但并不是处于公开状态，即使寻得，其他省份也不认。有时，笔者在想，虚开增值税专用发票罪开票方、受票方所在地均有管辖权，这当事人被谁管辖有时还真是事关重大、几乎就是生死攸关了，被上海地区的公安立案，显然就远比被别其他地方的公安立案幸运。真的哀叹！

实务中的虚开增值税专用发票罪，姑且不论该罪极易将交易模式错误定性，现实中有些开票受票是基于做大交易流水虚增销售的需求，由于增值税的特点是对增值额征税，因此所谓的对开环开，国家税收是毫发无损，比如上海的周正毅案，上海国税出具的证明就是没有导致国家税收损失。某农产品加工企业收购农产品，为了迎合监管手续（身份证登记、转账支付收购款），当然也是为了适应市场（农户不愿意提供身份、现金交易），将来源于数百农户的收购归集到数十人名下开具农产品收购发票，这种行为实质上并没有损害国家税收，就是收购发票上的名字不对。由于205条的模糊规定，实务中大量案件按照行为犯处理，不论有无偷税目的有无偷税后果，均按该罪判刑。按照行为犯的处理，笔者一直认为是违背本罪立法目的，将完全属于违反《发票管理办法》理的行政违规行为上升到了刑法予以打击，过头了。难道，没有偷税故意没有偷税结果的行为，比骗取出口退税的行为还要更加恶劣吗？要被处以如此严厉的刑法？这样的立法，或者这样的司法岂不让人感觉到强烈的不公平不道义。

社会上还有一些现象，比如现象一：企业向个体户、小规模纳税人采购，然后取得他人开具的增值税专用发票；又比如现象二：企业向一些不要发票的交易对方销售后，将专票开具给别人。这些行为涉及的各方均属于205条虚开专票犯罪，然而社会上的大量交易主体并不了解这种代开模式的严重后果，整个社会这些现象是十分普遍的。笔者向企业人员讲税务法律风险课时，提到这个问题，很多企业是一脸的错愕。办理一个虚开案，同案律师了解指控后惊呼岂非大量企业都是犯罪分子。从整个交易的角度去分析以上现象国家税收是否损失，现象一，按照增值税原理企业采购本来就应该享有抵扣权，但是按照专票管理秩序该企业已放弃了抵扣权；现象二，销售企业将抵扣权自行做了让渡，按照专票管理秩序该抵扣权应该被丧失。因此，现象一二的实质是国家失去了本来可以依管理秩序获得企业放弃或丧失抵扣权带来的好处，但这些好处并不是依据增值税原理依据符合税收道德的国家应该取得的税收。因此，企业这种行为的主观恶性、以及社会危害性显然明显就比完全无货的虚开小的多，但目前的205条不作任何区分，一律以税额区分量刑。

现实中社会经济交易、交易模式纷呈复杂，在司法办案人员对市场经济交易模式普遍缺乏深刻理解的情况下，极易将刑法205条归入的四种虚开形式作机械化简单化字面化的理解并操作，极易将交易定性错误，将正常合法的交易定性为虚开。加之上面提到的为增加交易、为简化管理等目的的开票行为，以及自行让渡转移抵扣权的代开行为，事实上已将大量真实经营的企业居于巨大的205条刑事风险中。特别是205条不区分目的结果（行为犯观点在实务中还在运用），不区分主观恶性的定罪量刑，谁都可能是那个倒霉的下一个。有位民营企业家无不悲哀的叹息：“没必要感到丢脸，税务是中国企业最现实的问题，犹如有人往正在演戏的大剧院扔进一块石头，刚刚好砸中了我们……”

1996《解释》至今到底有无效力，一直是个谜。1995年全国人大常委会颁布《关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定》(以下简称1995《决定》)设立虚开增值税专用发票罪，1996《解释》是对该决定规定的三挡量刑的数额情节标准的具体量化。1997年《刑法》沿用了1995《决定》的内容，第205条第1款规定了虚开增值税专用发票罪的三档量刑，分别用“数额较大”、“数额巨大”来规定虚开的税额。1997年10月1日起施行的《刑法》第452条规定：“全国人大常委会制定的《决定》予以保留，有关刑事责任的规定已经纳入本法，自本法实施之日起，适用本法规定。”因此，《1995决定》中关于虚开增值税专用发票罪的刑事责任部分规定已经失效。问题是：1996《解释》是否失效？查阅最高人民法院废止的十批司法解释，其中并没有1996《解释》的踪影，则1996《解释》》应该是仍然有效；北大法宝对1996《解释》的效力状态也显示“有效”。一切都显示，情况是没有变化的，1996《解释》是有效的。然而，笔者2014年办理的一件虚开案，二审判决书却明确写道：“《全国人大常委会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定》于1995年10月30日起施行，1997年刑法将该决定内容吸收为具体规定。2011年5月1日起施行的《刑法修正案（八）》对该罪名已进行重大修改。最高人民法院以（2013）刑他字第145号文批复：因《刑法修正案（八）》对刑法第二百零五条的内容进行了实质性修改，故《最高人民法院关于适用适用﹤全国人大常委会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定﹥的若干问题的解释》自然失效，不再适用。”但是，判决书提到的最高人民法院（2013）刑他字第145号文批复笔者在网络上遍寻不得，至今也未能一睹该批复真容。数月前，曾有律师问是否了解最高院对西藏高院的批复，隐约让人感觉这个批复虚开的税额标准有提高，后来7月份从最高法黄应生发表在《人民法院报》的文章中了解到该批复的真实存在，西藏自治区高级人民法院请示最高人民法院“是否继续依据法发[1996]30号司法解释规定的数额标准定罪量刑”，2014年11月27日最高人民法院研究室作出《关于如何适用法发[1996]30号司法解释数额标准问题的电话答复》（法研[2014]179号），明确审理虚开增值税专用发票罪案件不再继续依据1996《解释》定罪量刑。

今年7月《人民法院报》刊登了最高人民法院黄应生的文章《虚开增值税专用发票案件的数额标准确定》，该文认为若机械适用1996《解释》规定的数额标准量刑，将导致类似犯罪之间的量刑明显失衡，严重影响司法公正，提出对于虚开增值税专用发票案件的定罪量刑标准，可以参照2002年《关于审理骗取出口退税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》的有关规定执行。即虚开的税款数额较大、数额巨大的标准分别为50万元、250万元。该文透露，最高人民法院已准备对《1996解释》进行修订，相关数额标准将明显提高，但新解释的出台尚需要一段时间。

（许义娜律师 13189013312 广州 2016年09月18日）